Расходы будущих периодов бухгалтерский и налоговый учет: Учет и списание расходов будущих периодов

Порядок списания расходов будущих периодов (нюансы)

Списание расходов будущих периодов — процедура, результат которой способен повлиять на финансовое положение и финансовые результаты работы фирмы. О нюансах их списания и трудностях классификации расскажем в нашей статье.

 

Понятие будущих расходов и нюансы их признания и списания

Трудности признания затрат и алгоритма их списания

Проводки по списанию расходов будущих периодов

Итоги

 

Содержание

Понятие будущих расходов и нюансы их признания и списания

Будущие расходы или, как принято их называть, расходы будущих периодов (РБП) — это затраты, осуществленные фирмой в прошлых и (или) текущем периодах и подлежащие списанию в последующие временные отрезки.

РБП являются объектом бухучета, хотя упоминание такого термина редко встречается в бухгалтерской и налоговой нормативке. К примеру, отсутствует оно в налоговом кодексе, МСФО, законе от 06.12.2011 № 402-ФЗ о бухучете.

Исходя из определения, сформулированного законодателями в п. 65 положения по ведению бухучета и отчетности, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34, произведенные в отчетном периоде затраты, относящиеся к последующим отчетным периодам, списываются по схеме, установленной для списания стоимости активов данного вида, в течение временного промежутка, к которому они относятся.

Классификация РБП и определение алгоритмов их списания — процедура, основанная на детальном знании законодательства и практическом опыте бухгалтера (финансового специалиста).

Отсутствие в законодательстве конкретного списка затрат, классифицируемых как РБП, порождает разнообразные подходы бухгалтеров разных фирм к отражению и списанию РБП в учете и отчетности.

Поскольку набор осуществляемых различными фирмами затрат зависит от специфики деятельности той или иной фирмы, нюансы признания РБП и алгоритм их учета могут отличаться. Эти особенности требуется предусмотреть посредством включения в учетную политику отдельного, посвященного этому вопросу раздела.

Приступая к процессу классификации РБП, следует руководствоваться требованиями следующих нормативных документов:

  • положений по бухучету, содержащих прямое указание на признание РБП (ПБУ 2/2008, 14/2007).
  • ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н (п. 19), устанавливающего применение в бухучете подхода, основанного на равномерном признании расходов.

Подробнее о затратах, попадающих в разряд РБП на основании указанных групп нормативных документов, пойдет речь в следующем разделе.

Трудности признания затрат и алгоритма их списания

Смело признавать будущими расходами (поскольку на это прямо указано в законодательстве) можно следующие затраты:

  • На подготовительные работы — осуществленные в связи с предстоящими проектами. Их списывают по мере признания выручки по договору (п. 16 ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда», утвержденного приказом Минфина России от 24.10.2008 № 116н).
  • В виде разового (фиксированного) платежа — за полученное фирмой право использования результатов интеллектуальной деятельности (или средств индивидуализации). Он признается в расходах на протяжении периода действия договора (п. 39 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», утвержденного приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н).

В отношении остальных затрат, списание которых производится равномерно, классификация их в составе РБП требует от бухгалтера серьезного аналитического подхода.

Основная трудность при такой классификации — считать ли осуществленные затраты активом или признать расход? Помочь разобраться с этим может следующий алгоритм, помогающий классифицировать затраты в качестве актива:

  • выяснить, принесет ли данный актив фирме в будущем экономические выгоды;
  • определить степень его подконтрольности (наличие у фирмы права на получение в будущем денежных притоков от его использования, а также ограничение доступа к таким выгодам иных лиц).

При этом у фирмы вероятны будущие экономические выгоды, если есть возможность:

  • использовать актив в деятельности фирмы;
  • погасить им обязательство или обменять;
  • распределить актив между собственниками фирмы.

Если затраты не отвечают критериям актива, их признают расходами.

Правильная классификация поможет избежать ошибок в отражении РБП в финансовой отчетности, а также применить необходимый способ их списания.

Для прояснения этой непростой задачи чиновники Минфина России дали следующие разъяснения (письмо от 12.01.2012 № 07-02-06/5):

  • если понесенные фирмой затраты соответствуют условиям признания определенного актива, установленным бухгалтерской нормативкой, — эти затраты отражаются в балансе в составе этого актива (ОС, НМА, МПЗ) и списываются в порядке, установленном для списания стоимости этого актива;
  • в остальных случаях затраты отражаются в балансе как РБП и списываются путем их обоснованного распределения между отчетными периодами в соответствии с закрепленным в учетной политике алгоритмом.

Знакомьтесь с международными подходами к оценке активов с материалами нашего сайта:

Проводки по списанию расходов будущих периодов

После проведения процедуры классификации РБП их величина отражается в бухучете и постепенно списывается с использованием следующей корреспонденции счетов:

  • Дт 97 Кт 60 (76) — учтены затраты в составе РБП;
  • Дт 20 (25, 26, 44) Кт 97 — частичное списание РБП.

Важный нюанс при этом — период списания РБП. Если он не указан в договоре, его определяют самостоятельно с учетом закрепленного учетной политикой способа списания РБП. В качестве такого способа может использоваться:

  • алгоритм равномерного списания РБП в течение времени, установленного приказом руководителя фирмы;
  • способ списания РБП пропорционально доходам от реализации;
  • иные способы списания РБП.

Итоги

При классификации будущих расходов и выборе метода их списания требуется не только знание нюансов законодательства по данному вопросу, но и практический опыт, позволяющий бухгалтеру сформировать надлежащие выводы.

Алгоритм с названием «Списание расходов будущих периодов» закрепляется в учетной политике фирмы.

Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс.
Полный и бесплатный доступ к системе на 2 дня.

Счета 97 и 98: основные проводки и примеры

В Плане счетов предусмотрены счет 97 «Расходы будущих периодов» и счет 98 «Доходы будущих периодов». Что это за счета? Для чего они используются? Что на них следует учитывать? Поговорим в статье об особенностях учета доходов и расходов, относящихся к будущим периодам, на этих счетах, разберем проводки.

Каждое предприятие имеет расходы, которые связаны с освоением новых цехов, предприятий, оборудования, возникающих до момента выпуска продукции. Это расходы, связанные с разработкой сметной документации пусконаладочных работ, на заработную плату сотрудникам, которые участвуют в работах такого рода и др.

Данные расходы следует включать в расходы за будущие периоды и в себестоимость товаров, услуг, работ пропорционально их выпуску.

Это расходы, которые произведены в отчетном периоде, но которые относятся к будущим периодам отчета.

Учет расходов на 97 счете

Учет расходов будущих периодов ведется на активном счете 97. По дебету этого счета отражают расходы, которые осуществлялись в данном периоде, но относились к периодам будущим, по кредиту отражают списанные расходы на отчетный период. Списание таких расходов отражают следующей проводкой: Д97 К10,70,68,69.

В себестоимость продукции такие расходы списывают постепенно до момента погашения установленного учреждением срока освоения (не больше чем 2 года), проводка по списанию имеет вид Д20, 23 К97.

Пример:

Для наглядности разберем пример учета расходов будущего периода и порядка их списания.Организация решила застраховать свое имущество на 6 месяцев (с 01.01.2014 по 30.06.2014). Страховая компания выставила счет, в котором отражена страховая сумма. Организация оплачивает этот счет полностью, но при этом организация может в любой момент расторгнуть договор и вернуть остаток средств. В данном случае, возникшие затраты по страхованию списать сразу в расходы нельзя. Расходы равномерно распределяются по всему сроку страхования, то есть сумма делится на 6 месяцев. Ежемесячно в расходы организации текущего месяца списывается 1/6 суммы страхования.

Какие проводки нужно выполнить в бухгалтерском учете в данном примере? Как произойдет закрытие счета 97?

Проводки по учету расходов будущих периодов:

Таким образом будет происходить постепенное списание расходов будущих периодов, по окончании срока страхования счет 97 полностью обнулится и закроется.

Учет доходов на 98 счете

Доходы, относящиеся к будущих периодам – это доходы, которые получены или начислены в отчетном периоде, но относятся к периодам будущим, а также будущие поступления задолженностей в связи с недостачами, выявленными в отчетном периоде прошлых лет, и пр. Учет доходов будущих периодов ведется на 98 счете бухгалтерского учета.

По кредиту 98 счета отражают суммы дохода, который относится к будущим периодам, по дебету отражают суммы, которые перечислены с наступлением подотчетного периода, на счета, к которым относятся такие доходы.

К доходам будущих периодов относятся доходы:

  • от арендной платы за оборудование, авто, помещение;
  • от оплаты квартиры;
  • от оплаты коммунальных услуг;
  • от транспортных грузоперевозок;
  • от грузоперевозок по билетам;
  • абонентская плата за пользование услугами интернета и связи.

98 счет бухгалтерского учета  может иметь такие субсчета для осуществления аналитического учета, как:

  • 98/1 «Доходы, которые были получены в счет будущего периода;
  • 98/2 «Поступления безвозмездные»;
  • 98/3 «Будущие поступления задолженностей, возникшие в связи с недостачами, которые выявлены за периоды прошлых лет»;
  • 98/4 «Разница между суммой, которая подлежит взысканию с лиц виновных, и балансовой стоимостью выявленных недостач ценностей».

Суммы дохода, полученного в счет будущих периодов, которые поступили на счета учета средств и расчета с различными дебиторами, отражают проводками:

  • Д51(52,50,55) К98/1 –поступление денежных средств;
  • Д98/1 К91,90 – списание дохода с наступлением того периода отчетности, к которому он относятся;
  • Д86 К98/2 – в случае использования учреждением бюджетных средств, которые были предназначены для финансирования запасов производства;
  • Д98/2К91,90 – списание средств (целевых) с наступлением периода, в котором списываются расходы текущие;
  • Д20 К02 и Д98/2 К91/1 – амортизационные начисления по основным средствам, полученным безвозмездно.

Суммы по недостачам ценностей, выявленным за прошлые периоды, отражают проводками:

  • Д94,73/2 К98 – отражение по недостаче дебиторской задолженности;
  • Д50,51,52 К73/2 – поступление средств, в качестве погашения дебиторской задолженности при возмещении ущерба;
  • Д98/3 К91/2 – списывание в доход за отчетный период по мере поступления части дохода будущих периодов.

Пример:

Для примера возьмем ТМЦ, полученные организацией безвозмездно. Такие ТМЦ, полученные по договору дарения, в качестве дохода признать сразу нельзя, доход признается постепенно по мере использования этих ТМЦ.Организация получила основное средство – станок по договору дарения. Этот станок признается доходом будущего периода. Какие проводки необходимо отразить в бухучете?

Проводки по учету доходов будущих периодов:

Признание станка доходом будет происходить ежемесячно в размере месячной амортизации до тех пор, пока станок не будет полностью самортизирован.

Указанный способ признания доходов справедлив для рассмотренного примера безвозмездного поступления основного средства (о поступлении ОС читайте здесь), если бы безвозмездно поступили товары (учет поступления товаров), то доход бы признавался таковым по мере продажи этих товаров.

 

Учет расходов будущих периодов, РБП

Расходы будущих периодов (РБП) – затраты, понесенные единовременно, а списываемые на производство в других отчетных периодах постепенно. В силу таких особенностей эти активы составляют отдельный вид, который обязательно принесет доход в будущем. Какие затраты относят к РБП и как осуществляется их учет узнаем из настоящей статьи.

Распознаем расходы будущих периодов

Основной задачей при учете РБП является разграничение затрат на расходы и активы, которые впоследствии выделяются в обособленный одноименный объект. Признание активов расходами будущих периодов определяется его подконтрольностью фирме и возможностью получения от него экономических выгод, которые он принесет, если:

  • используется в производстве продуктов/услуг для реализации самостоятельно или вместе с другими активами;
  • обменивается на иной актив;
  • пригоден для погашения обязательств.

Эти особенности служат своеобразным индикатором, позволяющим отнести затраты к РБП в качестве актива. Как правило, компанией формируются критерии подобного отнесения (обычно по видам/статьям затрат учитывая отраслевые особенности) и закрепляются в разделе, определяющем правила ведения бухучета, учетной политики.

Что относится к расходам будущих периодов

ПБУ определяет два вида затрат, которые могут быть признаны в составе РБП:

  • траты, израсходованные на будущее строительство. К примеру, материалы, отправленные на стройплощадку;
  • лицензионное ПО.

Помимо этого, существуют специфические затраты, которые компания может признать РБП, поскольку ни в одном из ПБУ не указывается, как их учитывать, но, по логике списывать их следует постепенно на протяжении определенного времени. К таким затратам, например, относят расходы:

  • на подготовку к работе (содержание оборудования и механизмов) в сезонных отраслях;
  • на освоение производства новейших видов товаров массового потребления;
  • на рекультивацию земель;
  • на переброску подразделений компании;
  • на сертификацию продукта или обязательное/добровольное медстрахование.

Расходы будущих периодов в налоговом учете

Налоговым законодательством не предусмотрено понятие РБП, однако имеется особый порядок признания некоторых затрат. Например, к таким расходам можно отнести финансирование на освоение природных ресурсов, НИОКР, страхование имущества, возникший при реализации амортизируемых активов убыток (ст. 261,262,263,268 НК РФ).

НК РФ установлено, что расходы признаются таковыми в том отчетном периоде, в котором они возникают из условий соглашений или сделок. Если же документы подтверждают, что затраты относятся к ряду периодов, то учитывать их при расчете ННП плательщику придется на протяжении всего означенного срока.

Например, разовый платеж за право использования бренда включается в состав налогооблагаемых расходов равными долями на время действия лицензионного соглашения.

Если из условий сделки определить срок возникновения затрат невозможно, то фирма вправе самостоятельно установить период списания, предварительно закрепив порядок распределения в налоговом разделе учетной политики.

Проводки по 97 счету «Расходы будущих периодов»

Поскольку РБП являются активом, то по дебету счета 97 фиксируется сумма затраченных средств (допустим, на получение сертификата), а по кредиту - списание этих расходов в определенном временном отрезке (к примеру, срока действия документа).

Расходы будущих периодов в бухгалтерском учете учитываются таким образом:

  • Д/т 97 К/т 51 (60) – на сумму затрат, учтенных как РБП;
  • Д/т 20 (26, 44, 91) К/т 97 – на части, списываемые в каждом периоде.

В балансе РБП отражаются отдельной статьей по строке 1210 «Запасы» или строке 1260 в составе прочих оборотных активов. Для подтверждения своевременности и правильности их списания компании периодически проводят аудит расходов будущих периодов, при котором выверяют сумму оборотов и остатков по счету с информацией документов первичного учета.

Расходы будущих периодов при УСН

Учет РБП, как правило, осуществляют компании, применяющие ОСНО. «Упрощенцы» не работают со счетом 97. При переходе на УСН, остатки сумм РБП (если они существуют) в полном объеме списывают на затраты и отражают в КУДиР. При этом учесть подобные расходы при исчислении единого упрощенного налога можно не всегда. Зависит это от момента оплаты этих затрат. Если расходы будущих периодов были оплачены до перехода на УСН, то учесть их в составе расходов, уменьшающих налоговую базу нельзя, так как расходом предприятия-упрощенца признается только оплаченный в отчетном периоде документ.

Если же РБП компания оплачивает после перехода на УСН, то она вправе учесть эти затраты в составе расходов. Правда, возможно это лишь тогда, когда расходы перечислены в статье 346.16 НК РФ. 

Учет расходов будущих периодов после поправок в бухучете

Этот материал – отрывок литературно обработанной стенограммы сессии вопросов и ответов после семинара "Полугодовой отчет без проблем и ошибок" (лектор – Т.А. Новикова), который был проведен издательством «Главная книга». На некоторые вопросы слушателей ответил  А.М. Рабинович.

Вопрос. У меня вопрос, который в последнее время интересует, наверное, всех бухгалтеров. Что все-таки случилось с расходами будущих периодов? Наш главбух, например, считает, что на самом деле ничего не изменилось. А другие специалисты, наоборот, говорят, что расходов будущих периодов вообще больше быть не должно.

 "Вообще быть не должно" - это, конечно, слишком. Использовать счет 97 "Расходы будущих периодов" вы по-прежнему можете. Но и сказать, что ничего не изменилось, тоже нельзя. Потому что теперь в балансе в составе РБП - расходов будущих периодов - нельзя показывать все, что учтено на счете 97. Тем более показывать общей суммой, без расшифровки. Хотя, честно говоря, ситуация с РБП сейчас сложилась довольно странная, чем и обусловлен такой разброс мнений специалистов. Тем не менее, думаю, найти правильный ответ на ваш вопрос в действующих нормативных актах можно.

Итак, из Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности <20> исключена категория расходов будущих периодов. Одновременно в нем появилось новое правило о том, что руководствоваться им нужно только в ситуациях, не регламентированных ПБУ <21>. Значит, если в отдельных ПБУ есть прямое указание на то, что какие-либо затраты учитываются в качестве РБП, именно так их и нужно отражать в балансе. В той же группе статей "Запасы", что и раньше. И то, что в новой форме баланса расходы будущих периодов тоже не упомянуты, значения не имеет - в ПБУ 4/99 они по-прежнему остаются <19>.

Только обратите внимание, что порядок списания затрат через РБП должен быть установлен именно ПБУ, а не методическими указаниями, Инструкцией к Плану счетов или каким-нибудь другим актом по бухучету. Поэтому, например, затраты на подготовительные работы в сезонных производствах учитывать в качестве РБП уже нельзя, хотя это и предусмотрено Методичкой по учету МПЗ <22>.

Если же говорить о ПБУ, то там можно найти только два упоминания о списании затрат через механизм расходов будущих периодов. Так учитываются разовые платежи за право пользования объектами интеллектуальной собственности <23> и затраты, понесенные в связи с предстоящими работами по договору строительного подряда <24>. Если у вас такие затраты есть - значит, в вашем балансе будет статья "Расходы будущих периодов". 

Вопрос. А вот еще в ПБУ 15 есть правило, что дисконт по векселю нужно сначала полностью показать как РБП, а потом равномерно списывать на расходы <25>. 

Если быть точным, ПБУ 15/2008 ограничивается требованием о равномерном списании дисконта, но о расходах будущих периодов прямо ничего не говорит. Поэтому вы, ничего не нарушая, можете просто постепенно списывать дисконт в прочие расходы, не показывая предварительно всю его сумму в качестве обязательства, так же как проценты по любому займу. 

Вопрос. А как быть с тем, что в ПБУ 10/99 сохранилось правило о распределении расходов, которые обуславливают получение доходов в течение нескольких периодов? 

Вот это, наверное, самый интересный вопрос. Действительно, если Положение по ведению бухучета применяется только в случаях, не регламентированных ПБУ, то правила, установленные ПБУ 10/99, имеют большее значение, чем нормы Положения. А эти правила предусматривают распределение расходов, обуславливающих получение доходов в течение нескольких периодов <26>. Именно на этом основании некоторые специалисты и делают вывод о том, что мы можем учитывать в качестве РБП все те же объекты, что и раньше.

Но, обратите внимание, в ПБУ 10/99 о расходах именно будущих периодов ничего не говорится. Там есть только правило о распределении расходов, относящихся к нескольким периодам. При этом новая редакция Положения по ведению бухучета предусматривает, что затраты, относящиеся к нескольким периодам, отражаются в балансе в соответствии с условиями признания активов. Тем самым Положение не отменяет правило, установленное ПБУ 10/99, но раскрывает порядок его применения. Что получаем в итоге?

Принцип распределения расходов, обуславливающих получение доходов в течение нескольких периодов, продолжает действовать. Однако он реализуется через формирование и списание РБП только тогда, когда это прямо предусмотрено ПБУ. О таких случаях мы уже говорили. Во всех прочих ситуациях этот принцип реализуется путем капитализации затрат в виде активов и дальнейшего списания их стоимости. Из этого следует и еще один крайне важный вывод - если какие-либо затраты, относящиеся к нескольким периодам, не могут быть признаны в качестве актива, они подлежат немедленному списанию на расходы.

Вопрос. А какими активами можно признать то, что раньше было РБП? 

Это зависит от того, что именно вы раньше учитывали как РБП. Чаще всего такие затраты можно квалифицировать как авансы выданные, хотя возможны и другие варианты, например незавершенное производство. Если же затраты не соответствуют условиям признания какого-либо конкретного актива, предусмотренным ПБУ, но соответствуют общему определению актива, их можно продолжать учитывать на счете 97, а в балансе показывать отдельной статьей в составе прочих оборотных или внеоборотных активов. Самое главное - не признавать активом то, что должно быть списано на текущие расходы. Правда, отличить расходы от активов бывает очень непросто.

Вопрос. Это точно. Вот, например, разовые платежи по договорам страхования - это авансы или текущие расходы?

Я думаю, что такие платежи правильнее отражать как авансы. Основной аргумент - при расторжении договора вам возвращается часть страховой премии <27>. А если есть вероятность возврата уплаченных вами денег, значит, не выполняется одно из условий признания расхода - нет уверенности в том, что произойдет уменьшение экономических выгод организации. И значит, такие затраты нужно отражать как дебиторскую задолженность <28>. Хотя допустимо отражать их в балансе и в качестве прочих активов. Но такой вариант мне нравится меньше.

Вопрос. А лицензии?

Вот это вопрос посложнее. Затраты на приобретение лицензий не относятся ни к одному из активов, предусмотренных ПБУ. В таких случаях, как я уже говорил, решать вопрос о том, является ли объект учета расходом или активом, нужно, руководствуясь общим определением актива. Найти его можно в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России <29>. Хотя этот документ и не является нормативным актом, именно на него рекомендует ориентироваться Минфин <30>.

Так вот, Концепция предусматривает, что активами признаются объекты, контроль над которыми организация получила в результате ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды. Экономические выгоды от использования лицензии очевидны. А вот что такое контроль над объектом и когда можно говорить о его наличии?

Поскольку лицензии качественно близки к НМА, думаю, что здесь мы можем применять термин "контроль" в понимании ПБУ 14/2007, то есть как ограничение доступа иных лиц к экономическим выгодам, ожидаемым от использования объекта <31>. Понятно, что об ограничении доступа можно говорить лишь тогда, когда доступ возможен в принципе. А значит, к активам можно отнести лишь те лицензии, которые удостоверяют права, представляющие интерес не только для вашей организации, но и для других лиц. Права, обладать которыми может только кто-то один и получить которые можно, только "отобрав" их у сегодняшнего обладателя. Такие права удостоверяют, например, лицензии на использование недр. Эти и аналогичные им лицензии теперь в балансе можно показывать в зависимости от срока их действия в составе прочих оборотных или внеоборотных активов. А если стоимость лицензии существенна, ее нужно отразить по отдельной статье. В таком порядке можно учитывать и другие права, "контролируемые" организацией, например право на заключение договоров аренды.

Другое дело - лицензии на право ведения определенной деятельности, например образовательной. Они не представляют интереса ни для кого, кроме самого правообладателя. Ведь любое лицо, желающее получить эту лицензию, может сделать это, не отбирая ни у кого уже действующих разрешений. Поэтому стоимость таких лицензий нужно списать на текущие расходы. Так же следует поступить и с затратами на сертификаты соответствия, экологические паспорта, с разрешениями на эксплуатацию опасных объектов.

 Вопрос. Скажите, а стоимость дорогостоящего ремонта можно оставить в РБП?

 Нет, расходы на любой ремонт - это расходы отчетного периода.

 --------------------------------

<20> утв. Приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н

<21> п. 32 Положения... утв. Приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н

<22> п. 94 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н

<23> п. 39 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007), утв. Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н

<24> п. 16 Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров строительного подряда" (ПБУ 2/2008), утв. Приказом Минфина России от 24.10.2008 N 116н

<25> п. 15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н

<26> абз. 3 п. 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н

<27> п. 3 ст. 958 ГК РФ

<28> п. 16 ПБУ 10/99

<29> одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Российской Федерации и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.97

<30> см., например, Письмо Минфина России от 30.04.2008 N 03-05-05-01/29

<31> подп. "б" п. 3 ПБУ 14/2007

 Впервые опубликовано в издании "Главная книга.Конференц-зал" 2011, № 07

Учет подоходного налога | Текущий налог и отложенный налог
Главная Бухгалтерский учет Бухгалтерский учет по налогам Бухгалтерский учет по налогам на прибыль

Подоходный налог - это вид прямого налога, взимаемого правительством с предприятий. Подоходный налог, подлежащий уплате за период, рассчитывается путем применения соответствующего налогового процента к налогооблагаемому доходу предприятия.

Учет подоходного налога является сложным в связи с тем, что существует различие в бухгалтерском учете операций и их налоговом учете.

Налогооблагаемая прибыль против бухгалтерской прибыли

Налогооблагаемая прибыль - это чистая прибыль, рассчитанная в соответствии с налоговым законодательством.

Налогооблагаемая прибыль = налогооблагаемая выручка - не облагаемые налогом расходы - налоговые льготы

Он отличается от бухгалтерского дохода, который равен выручке, признанной по GAAP, за вычетом расходов, разрешенных по GAAP.

Бухгалтерский доход = выручка по GAAP - расходы по GAAP

Давайте рассмотрим различные компоненты налогового учета бизнеса по одному.

Различия между бухгалтерским доходом и налогооблагаемым доходом подразделяются на две категории:

  • Постоянные разницы, различия, возникающие, когда доходы или расходы признаются для целей финансовой отчетности, но не для налогового учета, и наоборот. Например, налоговое законодательство может не разрешать компаниям вычитать штрафы при расчете налогооблагаемой прибыли, но эти штрафы вычитаются при определении чистой прибыли. Такие различия не обращаются вспять, поэтому их называют постоянными различиями.
  • Временные разницы, различия в учете и налоговом режиме по операциям, возникающим в связи с тем, что они признаются в разных отчетных периодах для целей финансовой отчетности и налогообложения. Например, компания может амортизировать свои активы линейным методом, но налоговое законодательство может разрешать только метод MACRS и т. Д.

Текущее обязательство по налогу на прибыль

Определение текущего налога на прибыль, подлежащего уплате, является наиболее простым, поскольку оно представляет собой налоговое обязательство предприятия, связанное с налогооблагаемым доходом текущего периода.

Текущее обязательство по налогу на прибыль = Налогооблагаемая прибыль × Ставка налога

Принцип соответствия бухгалтерского учета предполагает, что налоговые расходы по выручке должны признаваться в том периоде, в котором была признана соответствующая выручка. Аналогичным образом, налоговая защита, т. Е. Уменьшение налоговых расходов за счет налогового вычета расходов, должно признаваться в том периоде, в котором соответствующие расходы признаются.

Мы определили, что налогооблагаемый доход отличается от бухгалтерского дохода. Это означает, что текущий подоходный налог, подлежащий уплате, не является хорошим представлением общих текущих налоговых расходов.Это должно быть скорректировано. Например:

  • Текущий налог на прибыль, подлежащий уплате в связи с выручкой, которая будет признана в соответствии с ОПБУ в будущих периодах, должен быть перенесен на будущие периоды;
  • Подоходный налог, подлежащий уплате в связи с выручкой, которая признается сегодня в соответствии с ОПБУ, но которая подлежит налогообложению в будущих периодах, должна быть включена в расходы по налогам текущего периода;
  • Налоговая выгода от расходов, которые должны быть признаны в соответствии с ОПБУ в будущих периодах, но которые допускаются в качестве налоговых вычетов в текущем периоде, должны быть перенесены на будущие периоды; и
  • Налоговая выгода от расходов, которые признаются в соответствии с GAAP сегодня, но которые должны быть разрешены как налоговые вычеты в будущем, должны быть вычтены из расходов по налогу на прибыль текущего периода.

Эти корректировки приводят к концепции отложенного налогообложения.

Отложенный налог

Отсроченное налогообложение - это процесс переноса налоговых расходов между различными периодами, чтобы лучше сопоставить доходы с расходами. Механизм этого переноса включает создание актива или обязательства в текущем периоде, который восстанавливается в более позднем периоде, когда временная разница разрешается.

Отложенное налоговое обязательство

Отложенное налоговое обязательство - это сумма налога, которую предприятие должно будет уплачивать в будущем в связи с (а) доходами, признанными в текущем периоде в соответствии с ОПБУ, но не в соответствии с налоговым законодательством (i.е. не облагаются налогом в текущем периоде), которые облагаются налогом в будущих периодах, и (б) расходы (не признанные в соответствии с ОПБУ), которые допускаются в качестве налоговых вычетов в текущем периоде, но которые не должны приниматься в качестве вычетов в будущих периодах.

Другими словами, отложенные налоговые обязательства представляют собой налоговые последствия операций, которые приведут к будущему увеличению налогооблагаемой прибыли.

Отложенный налоговый актив

Актив по отложенному налогу - это сумма налога, которую предприятие должно будет уплачивать в будущем меньше из-за того, что (а) доходы, которые облагаются налогом сегодня, не будут облагаться налогом в будущем (когда они будут в конечном итоге признаны в соответствии с ОПБУ) и (б) расходы (которые признаются в соответствии с ОПБУ в текущем периоде), которые не вычитаются при расчете налогооблагаемой прибыли в текущем периоде, но которые вычитаются в будущих периодах.Отложенный налоговый актив также возникает, когда компания переносит свои налоговые убытки.

Другими словами, отложенный налоговый актив представляет собой налоговые последствия операций, которые приведут к будущему снижению налогооблагаемой прибыли.

Расходы по отложенному налогу

Расходы по отложенному налогу - это сумма любого увеличения обязательства по отложенному налогу за период за вычетом увеличения актива по отложенному налогу за период. Расходы по отложенному налогу могут быть отрицательными, в результате чего общие расходы по налогам будут меньше, чем текущее обязательство по налогу на прибыль.

Всего налоговых расходов

Общие расходы по налогу на прибыль равны текущему обязательству по налогу на прибыль, скорректированному на эффект переноса налога на прибыль между различными периодами, то есть отложенным налогообложением.

Общая сумма налоговых расходов = текущее обязательство по налогу на прибыль + отложенные налоговые расходы

Если расходы по отложенному налогу являются отрицательными за период, текущие расходы по налогу ниже, чем текущий налог на прибыль, подлежащий уплате.

Выражение выше может быть расширено следующим образом:

Общие налоговые расходы = текущее налоговое обязательство + закрытие отложенного налогового обязательства - открытие отложенного налогового обязательства - (закрытие отложенного налогового актива - открытие отложенного налогового актива)

от Обайдуллы Яна, ACA, CFA и последняя редакция:
Обучение по программе CFA ® ? Получите доступ к заметкам и банку вопросов для CFA ® Уровень 1, созданный мной в AlphaBetaPrep.ком

,
Отложенные налоговые обязательства | Пример и записи в журнале
Главная Бухгалтерский учет Бухгалтерский учет по налогам Отложенное налоговое обязательство

Отложенное налоговое обязательство - это обязательство, признанное, когда налог, уплаченный в текущем периоде, ниже, чем налог, который подлежит уплате, если рассчитывается по методу начисления. Он возникает, когда правила налогового учета откладывают признание дохода или предварительное признание расходов, что приводит к уменьшению налогооблагаемой прибыли в текущем периоде, которая в будущем может измениться.

Финансовая отчетность подготовлена ​​в соответствии со стандартами бухгалтерского учета, но подлежащий уплате налог на прибыль рассчитывается на основе правил подоходного налога налоговых органов, таких как IRS. Существует много различий в принципах бухгалтерского учета и налоговых правилах. Во-первых, есть статьи дохода, которые освобождены от налога, такие как проценты по муниципальным облигациям и т. Д. Во-вторых, есть статьи расходов, которые не допускаются в качестве вычетов, такие как штрафы и т. Д. Эти две разницы называются постоянными разностями, т.е.е. Это различия между правилами бухгалтерского учета и налогообложения, которые будут существовать всегда. Третье и самое важное различие - это временные различия в признании статей доходов или расходов. Например, правила подоходного налога допускают расходы на амортизацию по методу MACRS, который является методом ускоренной амортизации, но многие корпорации начисляют амортизацию по линейному методу для целей бухгалтерского учета. Этот третий тип различий называется временными различиями.

Пример

EBITDA вашей компании составляет 25 миллионов долларов США, безналоговый процентный доход составляет 1 миллион долларов США, а расходы на амортизацию по линейному методу - 3 миллиона долларов США.EBITDA, разработанная с использованием налогового законодательства, также составляет 25 миллионов долларов. Тем не менее, он позволяет амортизационные отчисления в размере 5 миллионов долларов в качестве вычета. Предположим, ставка налога составляет 40%.

Ваш доход до налогообложения в соответствии с правилами финансового учета составляет 23 миллиона долларов США (т.е. EBITDA в размере 25 миллионов долларов США + не облагаемые налогом процентные расходы в размере 1 миллиона долларов США - амортизация в размере 3 миллионов долларов США). Ваш доход от финансовой отчетности, к которому применяется подоходный налог, составляет 22 млн. Долл. США, т. Е. После изъятия освобожденного дохода. Если вы применяете налоговую ставку 40%, ваше обязательство по подоходному налогу в соответствии с концепцией соответствия и методом начисления составляет 8 долларов США.8 миллионов (то есть 22 миллиона долларов, умноженные на 40%). Ваш налогооблагаемый доход, т. Е. Сумма, на которую вы должны платить корпоративный налог, составляет 20 миллионов долларов США (т.е. EBITDA в размере 25 миллионов долларов США - 5 миллионов долларов США амортизации MACRS). Ваш подоходный налог, рассчитанный с использованием налоговых правил, составляет 8 миллионов долларов (то есть 20 миллионов долларов, умноженных на 40%).

Из-за щедрости налоговых правил ваш подоходный налог, подлежащий уплате в текущем году, ниже на 0,8 млн. Долл. США, поскольку они позволили вам вычесть более высокий процент в связи с расходами на амортизацию.Однако это продлится недолго, потому что стоимость активов одинакова как для финансового, так и для налогового учета. В будущих периодах налогооблагаемая прибыль будет выше, потому что амортизация MACRS будет ниже, чем прямолинейная амортизация. Это приведет к тому, что подоходный налог, подлежащий уплате, будет выше, чем подоходный налог, который применяется по методу начисления. Признание отложенного налогового обязательства в текущем периоде помогает нам соответствовать будущему налоговому обязательству, возникающему в результате операций бухгалтерского учета, которые произошли сегодня.

записей в журнале

Отложенное налоговое обязательство будет признано с использованием следующей записи в журнале:

Расход по налогу на прибыль $ 8 800 000
Подоходный налог, подлежащий уплате 8 000 000
Отложенное налоговое обязательство $ 800 000

В будущих периодах, когда будет отложено обязательство по отложенному налогу, необходимо опубликовать следующую запись в журнале:

Отложенное налоговое обязательство $ 800 000
Расход по налогу на прибыль $ 800 000
Обейдулла Ян

, ACA, CFA и последний раз измененный
Обучение по программе CFA ® ? Получите доступ к заметкам и банку вопросов для CFA ® Уровень 1, созданный мной в AlphaBetaPrep.ком

,
Учет отложенных налоговых обязательств | Двойная бухгалтерия

Отложенное налоговое обязательство - это обязательство по будущему подоходному налогу. За любой данный отчетный период сумма дохода, облагаемого налогом с предприятия, указывается в его налоговой декларации и основана на правилах, установленных налоговыми органами. Этот доход не обязательно совпадает с бухгалтерским доходом, показанным в финансовой отчетности предприятия, подготовленной в соответствии с правилами GAAP.

Когда ожидается, что будущий налогооблагаемый доход будет больше, чем будущий бухгалтерский доход в результате временных временных разниц, бизнес должен учитывать это потенциальное обязательство и делает это в рамках отложенных налоговых обязательств.

Временные и постоянные различия

Различия между налогооблагаемым доходом и бухгалтерским доходом могут быть временными или постоянными, только отложенные налоговые обязательства влияют на отложенное налоговое обязательство.

Временные различия во времени

Временные временные разницы всегда меняются в некотором будущем отчетном периоде и, следовательно, могут создать ситуацию, когда будущий налогооблагаемый доход больше, чем будущий бухгалтерский доход. Этот временный характер создает необходимость предусмотреть будущее налоговое обязательство, называемое отложенным налоговым обязательством, поскольку платеж отсрочен до некоторого будущего периода.

Постоянные временные различия

Постоянные разницы никогда не восстанавливаются и, следовательно, влияют только на текущий отчетный период. Поскольку они не влияют на будущие учетные периоды, они не оказывают влияния на отложенные налоговые обязательства. Например, расходы, которые недопустимы для целей налогообложения, но включены в финансовую отчетность, могут создать ситуацию, когда налогооблагаемый доход больше, чем бухгалтерский доход, в результате чего возникают более высокие налоговые расходы.Поскольку расходы всегда будут недопустимыми, ситуация никогда не изменится, и постоянная разница не повлияет на отложенный налог.

Пример расчета отложенного налога

Чтобы увидеть влияние временных временных разниц на расчет отложенного налогового обязательства, рассмотрим следующий пример. Предположим, что бизнес приобретает оборудование по цене 4000, которая облагается следующими налоговыми и учетными ставками амортизации.

Конкретные значения здесь не имеют значения, цель состоит в том, чтобы показать, что существует разница между тем, как налоговые органы рассчитывают амортизацию (резервы), и тем, как финансовая отчетность включает амортизацию.

Налоговая амортизация v Книга амортизации
Налоговая Деп. Book Dep.
год 1 1600 1 000
год 2 1200 1 000
год 3 720 1 000
год 4 480 1000
Всего 4000 4000

В этом примере налоговая амортизация - это сумма, разрешенная в соответствии с правилами налогового органа, а бухгалтерская амортизация - это сумма амортизации, включенная в финансовую отчетность с использованием правил GAAP (в данном случае прямая амортизация в течение 4 лет полезна жизнь).

Следует отметить, что кумулятивная амортизация за 4 года одинакова и составляет 4000.

Теперь рассмотрим, что происходит в каждый из четырех лет.

год 1 Отложенное налоговое обязательство

В каждом году предполагается, что у бизнеса есть доход до амортизации и налога в размере 9000, и что ставка налога остается на уровне 25%.

В приведенной ниже таблице показана разница в отношении между расчетами в представлении налоговой декларации и расчетами.

год 1 - Отложенное налоговое обязательство
Налоговая декларация Счета
Доход 9 000 9 000
Амортизация 1600 1000
доход до налогообложения 7 400 8 000
Подоходный налог (25%) 1,850 2000
Чистый доход 5550 6000

Расчет показывает, что налог за год, подлежащий уплате в налоговые органы, составляет 1 850, что ниже, чем расходы по налогу, указанные в финансовой отчетности в 2 000.Разница в 150 возникает из-за того, что налоговая амортизация на 600 выше, чем бухгалтерская амортизация, как показано ниже.

Налоговая амортизация = 1600
Амортизация книги = 1000
Разница в амортизации = 1600 - 1000 = 600
Разница в налоге = 25% х 600 = 150
 

Временная временная разница в 150 является налоговым обязательством, которое необходимо будет выплатить в будущем, поскольку временные разницы будут обращены вспять (см. Годы 3 и 4 ниже).

Запись в журнале отложенных налоговых обязательств

Движение 150 учитывается как отложенное налоговое обязательство со следующей записью в журнале.

Запись в журнале отложенных налоговых обязательств
Счет Дебет Кредит
Налоговые расходы - текущие 1,850
Налоговые расходы - отложено 150
Подоходный налог, подлежащий уплате 1,850
Отложенное налоговое обязательство 150
Всего 2000 2000

На счету, подлежащем уплате подоходного налога, имеется остаток в размере 1850, представляющий текущий налог , уплачиваемый налоговым органам .Остаток на счете обязательств по отложенному налогу в размере равен 150 и отражает будущие обязательства предприятия по уплате налога на прибыль за период.

Эффект учета отложенного налогового обязательства заключается в применении принципа сопоставления к финансовой отчетности, обеспечивая сопоставление налоговых расходов (2 000) с доходами до налогообложения за отчетный период (8 000), при этом признавая, что только 1 850 в настоящее время подлежит уплате в налоговые органы.

Следует отметить, что налоговые расходы, показанные на счетах (2000), представляют собой сумму текущего налога (1850) и отложенного налога (150).

год 2 Отложенное налоговое обязательство

Процесс продолжается со второго года. Опять же для простоты предположим, что доход до вычета амортизации составляет 9 000, а налоговая ставка 25%.

год 2 - Отложенное налоговое обязательство
Налоговая декларация Счета
Доход 9 000 9 000
Амортизация 1200 1000
доход до налогообложения 7 800 8 000
Расходы по подоходному налогу 1 950 2000
Чистый доход 5850 6000

Расчет показывает, что текущий налог, подлежащий уплате в налоговые органы, составляет 1 950, что ниже, чем налоговые расходы, указанные в финансовой отчетности в 2 000.Разница в 50 возникает из-за того, что налоговая амортизация на 200 выше, чем бухгалтерская амортизация, как показано ниже.

Налоговая амортизация = 1200
Амортизация книги = 1000
Разница в амортизации = 1200 - 1000 = 200
Разница в налоге = 25% х 200 = 50
 

Временная разница во времени, равная 50, представляет собой налоговое обязательство, которое необходимо будет выплатить в будущем по мере изменения временных разниц (см. Годы 3 и 4 ниже).

Запись в журнале отложенных налоговых обязательств

Движение 50 учитывается как отложенное налоговое обязательство со следующей записью в журнале.

Запись в журнале отложенных налоговых обязательств
Счет Дебет Кредит
Налоговые расходы - текущие 1 950
Налоговые расходы - отложено 50
Подоходный налог, подлежащий уплате 1 950
Отложенное налоговое обязательство 50
Всего 2000 2000

Сальдо по счету подоходного налога имеет остаток в размере 1 950, представляющий текущий налог, подлежащий уплате налоговым органам.

Остаток по счету отложенных налоговых обязательств теперь равен 200, что является начальным сальдо от года 1 (150) плюс движение за год (50). Этот баланс представляет собой накопленную разницу между налоговой амортизацией и бухгалтерской амортизацией, рассчитанную следующим образом.

Накопленная налоговая амортизация = 1 600 + 1 200 = 2 800
Накопленная амортизация книги = 1000 + 1000 = 2000
Разница в амортизации = 2800 - 2000 = 800
Разница в налоге = 25% х 800 = 200
 

Год 3 Отложенное налоговое обязательство

В год 3 ситуация меняется, налоговая амортизация теперь ниже, чем бухгалтерская амортизация, и временные разницы во времени начинают восстанавливаться.Опять же для простоты предположим, что доход до вычета амортизации составляет 9000, а ставка налога 25%.

год 3 - Отложенное налоговое обязательство
Налоговая декларация Счета
Доход 9 000 9 000
Амортизация 720 1000
доход до налогообложения 8 280 8 000
Расходы по подоходному налогу 2 070 2000
Чистый доход 6 210 6000

Расчет показывает, что текущий налог, подлежащий уплате в налоговые органы, составляет 2 070, что на больше, чем , чем расходы по налогу, указанные в финансовой отчетности в 2000.Разница в 70 возникает из-за того, что налоговая амортизация на 280 ниже, чем бухгалтерской амортизации, как показано ниже.

Налоговая амортизация = 720
Амортизация книги = 1000
Разница в амортизации = 720 - 1000 = -280
Разница в налоге = 25% х -280 = -70
 

Временные временные разницы, из-за которых возникли отложенные налоговые обязательства в годы 1 и 2, частично восстанавливаются в году 3, поскольку учетная амортизация теперь выше, чем налоговая амортизация.

Запись в журнале отложенных налоговых обязательств

Движение -70 учитывается как уменьшение отложенного налогового обязательства в следующем журнале.

Запись в журнале отложенных налоговых обязательств
Счет Дебет Кредит
Налоговые расходы - текущие 2 070
Налоговые расходы - отложено 70
Подоходный налог, подлежащий уплате 2 070
Отложенное налоговое обязательство 70
Всего 2140 2140

Сальдо по счету подоходного налога имеет остаток в 2 070, представляющий текущий налог, подлежащий уплате налоговым органам.

Остаток по счету отложенных налоговых обязательств теперь равен 130, что является начальным сальдо от года 2 (200) за вычетом движения за год (-70). Этот баланс представляет собой накопленную разницу между налоговой амортизацией и бухгалтерской амортизацией, рассчитанную следующим образом.

Накопленная налоговая амортизация = 1 600 + 1 200 + 720 = 3 520
Накопленная амортизация книги = 1000 + 1000 + 1000 = 3000
Разница в амортизации = 3 520 - 3 000 = 520
Разница в налоге = 25% х 520 = 130
 

год 4 Отложенное налоговое обязательство

Наконец, в 4-м году отмена временных временных разниц завершена.Опять же для простоты предположим, что доход до вычета амортизации составляет 9000, а ставка налога 25%.

год 4 - Отложенное налоговое обязательство
Налоговая декларация Счета
Доход 9 000 9 000
Амортизация 480 1000
доход до налогообложения 8520 8 000
Расходы по подоходному налогу 2130 2000
Чистый доход 6 390 6000

Расчет показывает, что текущий налог, подлежащий уплате в налоговые органы, составляет 2 130, что опять-таки больше, чем расходы по налогу, указанные в финансовой отчетности в 2000.Разница в 130 возникает из-за того, что налоговая амортизация на 520 ниже, чем бухгалтерская амортизация, как показано ниже.

Налоговая амортизация = 480
Амортизация книги = 1000
Разница в амортизации = 480 - 1000 = -520
Разница в налоге = 25% х-520 = -130
 

Временные временные разницы, которые привели к отложенным налоговым обязательствам в годы 1 и 2, продолжают восстанавливаться в году 4, поскольку амортизация книги снова выше, чем амортизация налога.

Запись в журнале отложенных налоговых обязательств

Движение -130 учитывается как уменьшение отложенного налогового обязательства в следующем журнале.

Запись в журнале отложенных налоговых обязательств
Счет Дебет Кредит
Налоговые расходы - текущие 2130
Налоговые расходы - отложено 130
Подоходный налог, подлежащий уплате 2130
Отложенное налоговое обязательство 130
Всего 2,260 2,260

Сальдо по счету подоходного налога имеет остаток в 2 130, представляющий текущий налог, подлежащий уплате налоговым органам.

Остаток по счету отложенных налоговых обязательств теперь равен нулю, что является начальным сальдо от года 3 (130) за вычетом движения за год (-130). Этот баланс представляет собой накопленную разницу между налоговой амортизацией и бухгалтерской амортизацией, рассчитанную следующим образом.

Накопленная налоговая амортизация = 1600 + 1200 + 720 + 480 = 4000
Накопленная амортизация книги = 1000 + 1000 + 1000 + 1000 = 4000
Разница в амортизации = 4000 - 4000 = 0
Разница в налоге = 25% х 0 = 0
 

Счет отложенных налоговых обязательств теперь имеет нулевое сальдо, поскольку все временные разницы во времени были сторнированы, и у предприятия нет будущих обязательств по оплате.

Общая сумма налога, подлежащая уплате

Следует отметить, что временные разницы являются временными, в этом примере общие налоговые расходы предприятия за 4 года (8000) одинаковы как при расчете налоговой декларации, так и при расчете счетов. Это продемонстрировано в таблице ниже.

Сравнение налоговых расходов
Налоговая декларация Счета
год 1 1,850 2000
год 2 1 950 2000
год 3 2 070 2000
год 4 2130 2000
Всего 8 000 8 000

Отложенное налоговое обязательство обычно отражается как долгосрочное обязательство на балансе предприятия.

Об авторе

Дипломированный бухгалтер Майкл Браун является основателем и генеральным директором Double Entry Bookkeeping. Более 25 лет работал бухгалтером и консультантом во всех отраслях промышленности. Он был финансовым директором или контролером как малых, так и средних компаний и управлял собственными малыми предприятиями. Он был менеджером и аудитором в Deloitte, большой 4 бухгалтерской фирме, и получил степень бакалавра в Университете Лафборо.

Вам также может понравиться

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *